當贈與變成遺產
113年憲判字第11號揭開『擬制遺產課稅』的憲法爭議(下)
撰文： 彭裕峰 會計師
隨著憲法法庭在 113 年作出憲判字第 11 號解釋，關於「被繼承人死亡前兩年內贈與配偶之財產，是否應併入遺產總額課稅」的爭議，終於有了明確方向。
然而，在遺產及贈與稅法相關條文正式修正前，財政部已先行發布稅務機關的實務操作指引，以確保稅務實務在過渡期間的執行有明確依據。
財政部處理原則先行上路
財政部於 114 年 7 月 28 日 公布了「被繼承人死亡前二年內贈與配偶之財產併計遺產總額課徵遺產稅稽徵作業處理原則」，明確規範在法條修正前的計算與課稅方式。
該原則自發布日起適用，直到相關條文修正公布實施的前一日止。
此一處理原則的公布，目的在於避免各地稅捐機關因法條修正空窗期而出現稅務爭議，並保障納稅義務人權益。
處理原則重點整理
以下為財政部處理原則的四大重點，納稅人與繼承人皆應留意：
- 擬制遺產與其他遺產分開計算並分別通知
- 稅務機關應將「擬制遺產」（即死亡前兩年內贈與配偶的財產）與「其他遺產」分開計算、分別開立稅單通知，並於稅單上明確載明各部分的納稅義務人，確保課稅對象清楚。
- 各繼承人依其繼承比例負擔稅額
- 即使擬制遺產本質上屬於被繼承人生前贈與，最終仍由各繼承人按照其實際繼承遺產比例，計算並分攤應負擔的遺產稅額，避免因課稅對象不明導致稅務糾紛。
- 擬制遺產納入配偶剩餘財產差額分配權計算
- 擬制遺產不僅影響遺產稅的課徵，也應納入民法第1030條之1所規定的「配偶剩餘財產差額分配請求權」的計算基礎中，確保配偶在婚姻財產分配上的權利受到完整保障。
- 拋棄繼承者不負擬制遺產稅額義務
- 若配偶選擇拋棄繼承權，則該名配偶對擬制遺產部分的稅額不得被課徵，同時，其他繼承人也不得被視為該部分稅額的納稅義務人，以避免出現超出繼承範圍的稅負責任。
爭議未止，納稅人應積極備戰
雖然財政部透過處理原則補上制度空窗，但「擬制遺產課稅」涉及憲法上財產權保障、稅捐法律保留原則，以及繼承制度的根本結構，相關爭議恐怕不會隨著本次解釋就此落幕。
且現行原則適用的情況下，有部分稅捐會因繼承人拋棄繼承而無法徵收，恐有侵蝕稅基的疑慮。立法機關應盡快提出更完滿的解決辦法。
我們建議納稅人與繼承人：
- 在繼承發生前，審慎規劃贈與與遺產安排，避免不必要的稅務風險。
- 發生繼承時，注意稅務機關的稅單內容是否清楚區分擬制遺產與其他遺產。
- 若涉及配偶拋棄繼承或剩餘財產分配問題，應諮詢專業會計師或律師意見，確保權益不受損害。
結論：
「擬制遺產課稅」提醒我們，生前的贈與安排與身後的稅務負擔密不可分。
唯有提前理解制度脈絡、妥善規劃，才能在繼承發生時不慌不亂、依法守護財富傳承。若有相關遺產稅的問題，請洽誠峰會計師事務所。